关于特定减免税货物违规案件核税问题的思考与建议
在海关行政执法中，准确地对走私、违规案件涉案货物（物品）偷逃、漏缴税款进行计核，具有十分重要的意义。偷逃、漏缴税款计核是否准确，直接影响到行政处罚尺度及后续追征税款等具体行政行为的合法性、海关统计的准确性、内控管理的规范性等。在执法实践中，针对特定减免税货物违规案件涉及漏缴税款的计核，仍存在一些与具体案件情况不相称、不统一之处。
一、案件中涉及税款的称谓有误
在海关查办的行政案件中，走私行为案件涉及货物税款的称谓，因案件性质为走私，逃避海关监管的行为是故意行为，所以应称为“偷逃税款”。违规案件涉及货物税款的称谓，因案件性质为违规，逃避海关监管的行为是非故意行为，所以应称为“漏缴税款”。而现行对行政案件涉及税款的计核时，不分案件性质，计核税款的称谓均称为“偷逃税款”，作为案件证据的计核表称谓均为“偷逃税款计核表”。在办理违规案件时，用这样一份证明走私性质的证据来证明违规的事实，从严格意义上来说，是不合法的。
二、现行计核漏缴税款的法律依据存在矛盾
目前，大多数海关在对特定减免税货物违规案件和其它违规案件涉及漏缴税款进行计核时，一律依据《中华人民共和国海关计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》（以下简称“97号令”）第三十条和《政策法规司关于违规案件偷逃税款计核有关问题的批复》（政法函[2004]30号）的规定办理，即“违反海关监管规定的其他违法行为涉及到税款计核的，如不能确定涉嫌违规的货物或者物品的接受申报进口之日的，可以比照本办法办理。”而特定减免税货物的接受申报进口之日可以确定，因此，从严格意义来说，“97号令”不适用于特定减免税货物违规案件涉及漏缴税款的计核。
三、现行计核漏缴税款的方法存在问题
（一）特定减免税货物违规案件从海关监管年限上划分为：一是违规行为被海关发现时特定减免税货物监管年限已过；二是违规行为被海关发现时特定减免税货物仍在监管年限内。虽然案件分类不同，但现行计核漏缴税款方法却完全相同：即根据《关税条例》和“97号令”的有关规定，先对特定减免税货物的原进口完税价格按特定减免税货物进口日至违规行为发生日的时间占特定减免税货物监管年限的比例折旧，再根据违规行为发生日的税率、汇率计核特定减免税货物漏缴税款。这种计核漏缴税款方法显然是对违规发生日至监管年限截止日特定减免税货物涉及税款的计算，可以适用上述第一类违规案件，但在适用上述第二类案件时，显然会出现不合理的地方：
1.根据海关总署下发的《关于处理特定减免税进口设备违规行为若干问题的暂行规定》（即署法发[2004]307号文件，以下简称“307号文件”）第三条“处罚时以‘转让或移作他用’期间所涉税款作为计罚参考”的精神，不管违规行为是继续状态的还是发生即结束的即时状态，对特定减免税货物违规案件都应以违法发生日至发现日或至海关监管年限截止日期间（即违规期间）计税。因此，这样计核漏缴税款，对于上述第二类违规行为被海关发现时特定减免税货物仍在监管年限内的案件就没能体现“307号文件”按违规期间计税的精神。
2.在对此类案件的处理时，违规当事人在履行海关的行政处罚和被海关追征漏缴税款的同时，海关还需要按照规定对当事人的违规行为予以纠正。追征的漏缴税款如果按照这种方法计核，就等于已把违规发现日至海关监管期限截止日期间的税款纳入应追征的漏缴税款中，海关在纠正违法行为过程中无论是采取恢复海关监管还是补税解除海关监管哪种措施，都等于剥夺了当事人享受税收优惠政策的权利，同时对违规发现日至海关监管期限截止日期间的税款重复征收。
（二）鉴于上述已暴露出来的问题，有些海关行政执法部门也采取了一些补救措施。在关税部门依照上述方法计核出违规发生日至海关监管期限截止日期间的税款后，行政执法部门再将税款平分到这期间的每个月，用月税款乘以违规发生日至违规发现日期间的月份，计算出需要追征的漏缴税款。但这样做也不妥当。根据《海关法》及相关法律、法规的规定，海关的行政执法部门不是税款计核部门，其自行制作的有关对案件漏缴税款的认定结论没有法律效力，不能够作为证据、证明材料，不能作为对案件处罚和追征漏缴税款的参考依据。而且，前边关税部门的计核过程体现了《关税条例》对于特定减免税货物完税价格折旧的特殊规定，行政执法部门的计算却没有考虑“折旧”，前后矛盾。
四、对漏缴税款计核工作的建议
（一）案件调查部门在填写税款计核表时，要根据案件性质选择相应的税款计核表填写，避免“偷逃税款”与“漏缴税款”相混淆的情况出现，严格要求证据的规范性。
（二）在特定减免税货物违规案件涉及偷逃税款的计核工作中，要充分理解所依据法律的立法原意以及法律、法规的适用范围，同时应该结合特定减免税货物违规案件的不同类型进行漏缴税款计核。
（三）要计核特定减免税货物案件违规期间税款，就一定要调查清楚期限的开始时间（即违规发生日）和结束时间（即违规发现日）。这需要案件调查部门的调查取证工作必需严谨，取得的证据必须真实、客观、有效。同时，调查部门必须积极配合关税部门的漏缴税款的计核工作，及时准确地将案件的具体情况通报关税部门。
（四）漏缴税款的计核方法应根据具体案情适时调整。笔者认为对于违规行为被海关发现时特定减免税货物仍在监管年限内的违规案件，是否可以考虑采用计核两个时间点涉税差额的方法计核漏缴税款，即将违规发生日至监管期限截止日和违规发现日至监管期限截止日之间的涉税差额作为漏缴税款或违规期间税款。同时，根据《关税条例》的有关规定，在分别计核这两个时间点的涉税金额时，仍然需要分别对货物价格折旧，确定在这两个时间点上货物的计税价格。
综上所述，在总署没有统一制定违规案件漏缴税款计核办法之前，在违规案件尤其是特定减免税货物违规案件涉及漏缴税款的计核工作中，均应本着既保护国家的利益不受损失，又维护相对人的正当权益不受侵害的原则，在以事实为依据、法律为准绳的前提下，使用合理、合法的方法来计核违规案件涉及的漏缴税款，真正做到依法行政。计核结果不仅要准确，作为处罚与追征漏缴税款的可靠依据，还要让当事人信服，以维护海关依法行政的严肃性和权威性。
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